Поскольку в бухгалтерском учете организации убыток, полученный от уступки права требования, при формировании финансового результата учитывается полностью, образуется постоянная разница, приводящая к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. приказом Минфина России от 19 ноября2002 г. № 114н).
КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, оценки и управленческого консультирования. За 20 лет работы реализовано более 2000 проектов для крупнейших российских компаний.
При кассовом методе (в общем случае) доход от реализации товаров (работ, услуг) признается на дату получения денежных средств от покупателя, а доход от уступки требования возникает у цедента в момент поступления денежных средств от цессионария (п. 2 ст. 273 НК РФ). Расходы в виде стоимости приобретения товаров (работ, услуг) и передаваемого права требования признаются после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273, подп. 2.1, подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). То есть при уступке права требования прекращается задолженность покупателя перед организацией – первоначальным кредитором по договору поставки (купли-продажи). Следовательно, в момент вступления в силу договора цессии цедент признает в налоговом учете доход от реализации товаров и их стоимость включается в состав расходов. А при получении денежных средств от цессионария цедент признает доход от уступки требования, который он вправе уменьшить на сумму уступленной дебиторской задолженности.
Финансовый результат от сделки по уступке права требования придется сравнивать со стоимостью пользования денежными средствами на рынке. Размер (сумма) долгового обязательства, ставка по которому может быть принята как рыночная, должен соответствовать сумме убытка от уступки права требования, валюте договора по уступке и сроку заимствования, равному периоду от даты уступки до даты платежа по договору, право требования по которому уступается. Иные условия, которые оказывают влияние на величину процентной ставки по соответствующему договору и могут учитываться в данной ситуации: кредитная история и платежеспособность получателя кредита (займа), обеспеченность обязательств поручительством или банковской гарантией и т. п. Реализация нормирования предельного размера убытка здесь выглядит слабореализуемой.
КСК групп предлагает комплексное и практическое решение наиболее актуальных задач, стоящих перед финансовыми и генеральными директорами компаний и собственниками бизнеса. Индивидуальный подход, глубокое понимание потребностей и целей клиентов в сочетании с практическими знаниями позволяют решать эти задачи максимально эффективно.
Учет убытка по договору цессии
Организация на основании договора цессии передала другой компании право требования долга, возникшее из договора об оказании гостиничных услуг. Стороны (цедент и цессионарий) не являются взаимозависимыми лицами, сама сделка не является контролируемой. По результатам проведения цессии у организации возник убыток. Есть ли ограничения учета этого убытка в целях налогообложения прибыли? Как определить цену сделки по уступке при исчислении суммы убытка для налогового учета?
1) до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа. В этом случае отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. Размер убытка для целей налогообложения ограничен, он не может превышать сумму процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Сумма процентов определяется исходя (на выбор налогоплательщика, который должен быть закреплен в учетной политике):
Таким образом, в зависимости от факта наступления или ненаступления срока платежа по договору на момент уступки организация – продавец права требования применяет соответствующий пункт ст. 279 НК РФ (п. 1 или п. 2). Срок платежа по договору, являющийся критерием для определения порядка учета убытков от уступки права требования, для целей налогообложения прибыли должен определяться на основании условий соответствующего договора, действующего на дату уступки права (Письмо Минфина РФ от 19.03.2022 № 03-03-06/2/18297). Если такой срок был изменен до даты уступки права требования в соответствии с положениями гл. 29 «Изменение и расторжение договора» ГК РФ (в том числе в одностороннем порядке), срок платежа определяется в соответствии с условиями договора с учетом внесенных в него изменений до даты уступки права (Письмо Минфина РФ от 20.01.2014 № 03-03-06/2/1395).
В силу п. 3 ст. 423 ГК РФ договор, на основании которого производится уступка, предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа этого договора не вытекает иное (п. 3 Постановления Пленума ВС РФ от 21.12.2022 № 54). На основании п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Согласно п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
В силу п. 1, 2 ст. 388 ГК РФ уступка требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) допускается, если она не противоречит закону. Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника.
Договор цессии: 25 вопросов от должника и кредиторов
Если в договоре цессии указано, что документы о задолженности должны быть переданы в оригиналах, необходимо исполнить это обязательство и передать подлинники документов. В таком случае цессионарий в последующем не сможет на этом основании обратиться в суд с иском о расторжении договора цессии (определение ВАС РФ от 21.03.13 No ВАС-2623/13 по делу No А43- 890/2012).
Суд скорее всего откажет. Дело в том, что договор цессии – это двусторонняя сделка, требование о его недействительности нужно предъявлять двум сторонам договора. Предъявлять его в форме встречного иска в таком споре будет неправильно (постановления АС Поволжского округа от 30.10.15 по делу No А65-408/2022, АС Московского округа от 28.04.15 по делу No А40-28840/2014). Такое требование лучше заявить отдельным иском к двум ответчикам. При этом есть и обратная практика (постановление Девятого ААС от 15.12.15 по делу No А40-117703/15).
Нужно заключить договор уступки. На основании него цессионарий обращается в суд с заявлением о процессуальном правопреемстве (так же как в ответе на пре дыдущий вопрос). Суд производит замену стороны – цедента ее правопреемником – цессионарием и указывает на это в определении (постановление Девятого ААС от 04.09.15 по делу No А40-141184/2014).
ПРИМЕР ИЗ ПРАКТИКИ Между цедентом и цессионарием был заключен договор, по которому цессионарий приобрел право требования долга за поставленный товар по договору в размере 1 402 291 рубль. За уступленное право цессионарий обязался уплатить цеденту 100 000 рублей. Должник обратился в суд с требованием признать недействительным договора цессии и применить последствия недействительности. Он ссылался на безвозмездность переуступаемых прав требования. Суд отклонил ссылку должника на существенное занижение стоимости уступаемых прав, поскольку несоответствие размера встречного предоставления объему передаваемого права само по себе не является основанием для признания ничтожным соглашения об уступке (постановление АС Московского округа от 21.01.16 по делу No А41-69517/2014). Аналогичный вывод суд сделал и в другом деле (постановление АС Северо-Кавказского округа от 02.09.15 по делу No А32-43999/2014).
Нет, цедент не отвечает перед цессионарием за неисполнение должником переданного требования. Он отвечает только за недействительность этого требования. Это следует из статьи 390 ГК РФ (постановление АС Западно-Сибирского округа от 27.01.16 по делу No А70-6684/2022). Единственное исключение, если цедент принял на себя поручительство за должника перед цессионарием. Тогда цедент будет отвечать перед цессионарием на основании статьи 363 ГК РФ.
Если же цедент уступал право требования с дисконтом, то в таком случае финансовый результат от сделки привел к занижению налогооблагаемой базы и неполной уплате налога на прибыль. В этой ситуации необходимо подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за период, в котором был учтен убыток от уступки права требования.
Цедент — это юридическое или физическое лицо, являющееся первоначальным кредитором и уступающее свои права требования долга другому лицу. Цессионарий — это лицо, приобретающее право требования, т.е. новый кредитор. Должник — это юридическое или физическое лицо, для которого в этой сделке сумма задолженности и обязанности погасить эту сумму задолженности не меняются, а меняется лишь лицо кредитора.
Сразу обратим внимание на то, что уступка права требования является самостоятельной сделкой, отличной от первоначальной сделки реализации товаров (работ, услуг). Факт уступки права требования никак не влияет на НДС по первоначальной сделке. Соответственно, НДС по первоначальной сделке при реализации товаров (работ, услуг) восстанавливать или брать в зачет не нужно.
Цедент, имеющий дебиторскую задолженность по отгруженным товарам в размере 120 000 руб. (в т.ч. НДС 20 000 руб.) уступил требование по оплате цессионарию за 50 000 руб. 2 июля 2022 г. Срок платежа по первоначальному договору от должника определен 12 июля 2022 г. Налогоплательщик принял решение исчислить предельную величину исходя из ключевой ставки ЦБ РФ на дату уступки — 4,5%.
На дату поступления на расчетный счет денежных средств в размере 150 000 руб. вся сумма включается в доходы. При этом суммы, уплаченные цеденту при приобретении права требования в размере 100 000 руб. в расходах не учитываются, налоговую базу при расчете единого налога не уменьшают.
В отношении соглашения логика будет такова: если цедент знал или должен был знать о пороке в сделке или ином наличии оснований для ее оспаривания, то он не вправе ссылаться на условие об исключении ответственности за уступку недействительного требования, так как исключение ответственности за умышленное нарушение незаконно в силу п. 4 ст. 401 ГК, а соглашение об этом – ничтожно.
То же правило имелось и в Проекте Гражданского уложения Российской Империи (1910 г.) в ст. 1687, которая гласила, что уступивший право требования за вознаграждение (курсив мой – А.Н) отвечает перед приобретателем за действительность требования, разве бы во время уступки ему [приобретателю] было известно о спорности или сомнительности его. Означенная ответственность состоит в обязанности возвратить полученную сумму».
Более того, законодатель, в нормах посвященных договору финансирования под уступку права требования устанавливает прямо диспозитивное правило. П.1 ст. 827 ГК РФ гласит: «Если договором финансирования под уступку права требования не предусмотрено иное, клиент несет перед финансовым агентом ответственность за действительность денежного требования, являющегося предметом уступки». Проще говоря, соглашением цедента и цессионария в договоре факторинга может быть исключена ответственность цедента за действительность права. Это положение, позволяет сторонам самостоятельно определить бремя распределения возможных рисков.
В литературе справедливо отмечается, что «нет серьезных политико-правовых причин, в силу которых стороны, особенно выступающие в качестве предпринимателей, не могли бы перераспределять между собой риск выявления скрытых фатальных пороков в уступаемом праве».
А. подал иск против Б. о взыскании денежной суммы по договору займа. Ответчик не признает ни иска, ни права требования, считает его отсутствующим, а поэтому в иске следует отказать. В данном случае конкретные возражения ответчика (например, о том, что он не является стороной правоотношения или, что займ был безнадежен и т.п.) не имеют значения. Истец, не дожидаясь окончания процесса, уступает свое право требования третьему лицу – С. (Цессионарию). При этом в договоре цессии указано, что цессионарию известно о том, что уступаемое право оспаривается по [такому-то] делу. Цессионарий в порядке универсального правопреемства вступает в процесс в качестве истца, а цедент, в свою очередь, становится третьим лицом без самостоятельных требований. Однако суд в иске к должнику отказывает за недоказанностью существования права требования, то есть считает его отсутствующим, а значит, недействительным. Затем цессионарий заявляет иск к цеденту о возврате всего переданного и взыскании убытков в силу недействительности уступленного права требования (п.1 ст. 390 ГК), что преюдициально установлено ранее.
Убытки от переуступки прав требования цедент относим в полном обьеме или долями
Всесторонне и полно исследовав имеющиеся в деле доказательства в их совокупности суд апелляционной инстанции обоснованно, в соответствии с положениями ст. ст. 166, 168, 382, 383, 711, 723 ГК РФ пришел к выводу о наличии оснований для признания недействительным договора уступки прав требований (в сумме, оспариваемой истцом), поскольку действительность уступленного права, его бесспорный характер не подтверждается материалами дела, договор не соответствует требованиям ст. ст. 382, 384 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Согласно договору новому кредитору перешло право требования с обязанностью по оплате проданного товара, что не противоречит требованиям #M12293 0 9027690 1540216064 24572 1591167194 4292493590 4294967262 2817513165 77 3448784112 гл.24 ГК РФ #S . Право требования стороны оценили в 2000000 руб.
Отказывая в иске, суд первой инстанции исходил из того, что договор уступки права требования следует признать ничтожной сделкой в силу ст. 168 ГК РФ как противоречащий главе 24 ГК РФ, поскольку основное обязательство не прекратилось, не может быть произведена уступка требования по нему. Суд кассационной инстанции, не соглашаясь с решением, приводит следующие доводы.
Суд кассационной инстанции счел несостоятельной ссылку заявителя о необоснованном неприменении #M12293 0 9027690 1265885411 7815851 1858247297 4 1230693900 1760708964 310281294 77 ст.391 ГК РФ #S , указав следующее. В соответствии с п.4 #M12293 1 9027690 1265885411 25518 2316334838 1088328 2273596356 3467636937 691446 77 ст.58 ГК РФ #S при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом, который согласно п.1 #M12293 2 9027690 1265885411 25519 801089751 4294574810 4 3416110543 3808300159 77 ст.59 ГК РФ #S должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами.
При изложенных обстоятельствах судом кассационной инстанции сделан вывод, что договор хранения является реальным и правоотношения между сторонами возникли с момента передачи вещи. Вывод суда первой инстанции о том, что договор хранения не заключен и как следствие договор уступки требования — ничтожен, является ошибочным.
Что такое цессия
Суд решил, что из содержания договора цессии невозможно определить требование: в договоре не прописано, из чего состоит сумма долга. Отдельно выделены только пени, а все остальное свалено в общую кучу. Да и по пеням большие вопросы: даже не указан период их начисления, и нет расчета.
Обязательства страховой компании перед пострадавшим прекращаются после уступки. Этим пользуются недобросовестные страховщики, которые подсовывают на подпись договоры цессии и переводят требование на посредника. А пострадавший получает от посредника копеечное возмещение или самый паршивый ремонт.
Вот реальный случай: у организации было требование в размере 270 млн рублей. Взыскать эти деньги не получалось, потому что у должника не было активов. Тогда организация уступила требование другой компании за 265 млн рублей. Казалось, это выгодная сделка: продать безнадежный долг почти без дисконта.
Например, два человека судятся из-за долга по расписке. Должник говорит, что деньги не брал, а расписку его заставили написать. А кредитор подтверждает, что действительно это никакой не заем, просто должник поцарапал ему машину и пообещал компенсировать ущерб.
Объем передаваемых прав. Важный принцип цессии: все условия документа, на основании которого возникло обязательство, остаются прежними. Например, цессионарий не может добавить в договор новые пункты от себя, чтобы увеличить процентную ставку или изменить подсудность. Он приобретает те же права и в том же объеме, которые были у цедента.
На практике к этому положению обращаются часто. Например, в договорах о долевом участии (ДДУ) застройщик прописывает запрет на уступку требования без его согласия. Для дольщика это невыгодно, потому что за разрешение от застройщика нужно платить – 1-5% от стоимости ДДУ. Но он может проигнорировать такое условие, заключить цессию.
Итак, основное отличие договора переуступки и цессии – это терминология. Если в первом случае сторонами являются правообладатель и правоприобретатель, то во втором – цедент и цессионарий соответственно. Многие соотечественники выступают в пользу первой формы договора. Делают это инстинктивно, он более понятный. Неподготовленному в юриспруденции лицу сложно удерживать определение цессии, проще ориентироваться на русскоязычные аналоги.
Но при этом согласие должника обязательно, если кредитор (цедент) имеет перед ними финансовые обязательства. В рассмотренном случае с ДДУ это означает, что если дольщик, выступающим кредитором, не выполнил финансовых обязательств перед строительной компанией, ему обязательно нужно получать согласие на уступку права требования.
В третьем пункте указанной нормы также ведется речь об уступке требования, но упоминается кредитор как цедент. Так, данным положением регламентируется, что договор между должником и правообладателем может содержать условие, по которому цессия запрещается. Но это не лишает возможности цедента уступить право цессионарию, договор не будет расторгнут на этом основании. Однако правообладатель не освобождается от ответственности перед кредитором за допущенное нарушение.
Еще одно отличие между двумя понятиями: правообладатель получает этот статус до того, как заключил договор переуступки, а цедентом можно стать только при подписании цессии. То есть, при переуступке новый статус возникает только у правоприобретателя, в то время как при цессии сразу две стороны получают новые статусы – цедент и цессионарий.
Дoгoвop цeccии — этo дoкyмeнт, кoтopый фикcиpyeт coглaшeниe мeждy пpaвoвлaдeльцeм или пepвoнaчaльным кpeдитopoм и тpeтьeй cтopoнoй, пиcьмeнный дoгoвop пoдтвepждaeт зaкoннocть ycтyпки или пepeycтyпки пpaв и фикcиpyeт ycлoвия иx пepeдaчи. Co cтopoны кpeдитopa cyть дoгoвopa цeccии в тoм, чтoбы пepeдaть нeoбxoдимocть тpeбoвaть пoгaшeниe зaймa дoлжникoм дpyгoй opгaнизaции, кoтopaя cпeциaлизиpyeтcя нa peшeнии пoдoбныx вoпpocoв.
Coглacнo 382 cтaтьe ycтyпкa пpaв бeз coглacия дoлжникa пpизнaeтcя зaкoннoй. Bмecтe c этим, дoлжникy дoлжны выcлaть пиcьмeннoe yвeдoмлeниe o cмeнe кpeдитopa. Ecли тaкoe yвeдoмлeниe нe былo oтпpaвлeнo вмecтe c кoпиeй дoгoвopa цeccии или выдepжки из нeгo, дoлжник имeeт зaкoннoe пpaвo нe выпoлнять тpeбoвaния нoвoгo кpeдитopa. Этo пpaвo дoлжникa пpoпиcaнo в cтaтьe 385 ГК PФ.
Cтaтья 384 фикcиpyeт нeизмeнный oбъeм пpaв тpeбoвaния, кoтopыe пepeдaютcя oт пepвoнaчaльнoгo кpeдитopa пpи цeccии. Дpyгими cлoвaми, cyммa дoлгa c yчeтoм пpoцeнтoв нe мeняeтcя, дoпoлнитeльныe нaчиcлeния нa дoлжникa — штpaфы, пeня — являютcя нeзaкoнными. Ecли дoлжник нe coглaceн c пpeдъявляeмыми eмy тpeбoвaниями, coглacнo cтaтьe 386 oн имeeт пoлнoe пpaвo выдвинyть вoзpaжeния нoвoмy кpeдитopy.
Пpoцeдypa цeccии тaкжe peглaмeнтиpyeтcя coглacнo нoвoмy зaкoнy o кoллeктopax. B нoвoй peдaкции зaкoнa гocyдapcтвo yжecтoчилo тpeбoвaния к кoллeктopcким opгaнизaциям и кoнтpoль зa иx paбoтoй. Нaпpимep, кoллeктopcкaя кoмпaния дoлжнa быть зapeгиcтpиpoвaнa в гocyдapcтвeннoм peecтpe, пoэтoмy пpи взaимoдeйcтвии c кoллeктopaми тpeбyйтe пpeдъявить нoмep гocpeгиcтpaции. Taкжe, нoвый зaкoнoпpoeкт oгpaничивaeт любыe взaимoдeйcтвия кoллeктopoв c дoлжникoм, пoэтoмy caм пpoцecc тpeбoвaния вoзвpaтa дoлгa пepexoдит в бoлee пpaвoвoe pycлo.
Ecли paccмaтpивaть oпepaцию co cтopoны зaeмщикa, цeccия — этo зaмeнa кpeдитopa. Дpyгaя фopмyлиpoвкa, кoтopyю чacтo иcпoльзyют, чтoбы пpocтыми cлoвaми oбъяcнить, чтo тaкoe цeccия — этo пpoдaжa дoлгa дpyгoй opгaнизaции. C юpидичecкoй cтopoны этo oбъяcнeниe нe coвceм кoppeктнo, нo пoзвoляeт пepeдaть cyть cлoжнoгo пpoцecca — пepeдaчи пpaвa тpeбoвaния cyщecтвyющeгo дoлгa.
B цeлoм тepмин цeccия oзнaчaeт ycтyпкy oпpeдeлeнныx пpaв тpeтьeмy лицy. Для пpимepa мoжнo пepeдaть пpaвo тpeбoвaния дoлгa или кpeдитa, пpaвo coбcтвeннocти нa нeдвижимocть или дpyгoe имyщecтвo, пpaвo влaдeния цeнными бyмaгaми. Oпepaция ycтyпки пpaв дoлжнa быть зaдoкyмeнтиpoвaнa.
Переуступка права требования
До 2009 года п. 2 ст. 268 НК РФ разрешал учесть для целей налогообложения убыток, который образуется в случае (цитата): «если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в п.п. 2 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации».
Кроме того, расход в части, превышающей доход от совершения операции по реализации финансовых услуг, не включен в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, перечисленных в ст. 270 НК РФ (постановления ФАС Поволжского округа от 23.07.2009 г. № А57-21213/2008, ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2008 г. № А05-13854/2006).
Ведь утвержденная приказом Минфина РФ от 05.05.2008 г. № 54н налоговая декларация по налогу на прибыль организаций понуждала налогоплательщика определять убыток по указанным операциям (строка 290 приложения 3 к листу 02) как разность стоимости от реализации имущественных прав (строка 280) и выручки от реализации имущественных прав (строка 270).
С 1 января 2009 г. в соответствии с п. 2 ст. 268 НК РФ если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2, 2.1 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения.
Поэтому, несмотря на то, что в тексте п. 2 ст. 268 НК РФ говорится не только об имуществе, но и об имущественных правах, чиновники возражали против учета убытков, возникших при реализации имущественных прав (долей, паев) (см. письмо ФНС РФ от 21.06.2006 г. № 02-3-11/181@, письмо Минфина РФ от 08.11.2006 г. № 03-03-04/1/735).
При подобных отношениях одна из сторон признается кредитором, а другая — должником. Между ними создаются права и обязанности, утвержденные соглашением. Особенно популярно это явление в банковской отрасли, где подобный алгоритм решения проблемы очень удобен.
- передаваемые требования существуют на момент уступки (либо будут иметь место в будущем);
- цедент имеет соответствующие правомочия на совершение сделки;
- цедентом не был заключен аналогичный договор ранее с иным лицом;
- первоначальным кредитором не совершались действия, которые могли быть стать основанием для возражений по поводу уступки прав требования со стороны должника.
- С переуступкой права первоначальные требования не меняются, сменяется только кредитор.
Правовая грамотность граждан во многом определяет уровень их благополучия и безопасности. Термин «цессия» вряд ли знаком небольшому количеству граждан, однако незнание, как известно, не освобождает от ответственности. В отношении договора цессии такая неосведомленность может привести к неприятным последствиям.
Говоря простыми словами о том, что это такое — договор цессии долга, сразу отметим, что цессия подразумевает замену кредитора. При подписании разных сделок и осуществлении расчетов случаются ситуации, когда контрагент не способен своевременно выплатить задолженность. В случае появления долга один из методов разрешения проблемы – подписание соглашения о цессии.
